Cloud-ERP und GoBD: Speicherort und Verlagerung ins Ausland

§ 146 Absatz 2 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) bindet Bücher und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen an den Geltungsbereich des Gesetzes. Für ein Unternehmen mit deutscher Steuerpflicht heißt das: Die Buchführung gehört nach Deutschland, solange keine Ausnahme eingreift. Diese Ordnungsvorschrift gilt auch dann, wenn Sie die Bücher freiwillig für die Besteuerung führen (§ 146 Absatz 6 AO).

Auf die Bauform kommt es dabei nicht an. Die GoBD rechnen auch Systeme, die in einer Cloud betrieben werden, zum Datenverarbeitungssystem (GoBD Rz. 20). Die Absätze 2a und 2b betreffen elektronische Bücher und sonstige erforderliche elektronische Aufzeichnungen oder Teile davon.

Für Betriebstätten außerhalb Deutschlands gilt Absatz 2 Satz 1 nicht, soweit nach dortigem Recht ohnehin Bücher zu führen sind und geführt werden (§ 146 Absatz 2 Satz 2 AO). Die Ergebnisse dieser Buchführung müssen Sie in die deutsche Buchführung übernehmen und die Anpassungen an das deutsche Steuerrecht kenntlich machen (Sätze 3 und 4). Diese Sonderregel betrifft die Buchführung der ausländischen Betriebstätte, nicht den Serverstandort des ERP für das deutsche Stammhaus.

Wo Ihre Buchhaltung liegen darf: drei Fälle

Die Tabelle ordnet jedem Speicherort die Erlaubnis nach § 146 AO und die Nachweise zu, die Sie bereithalten müssen.

Speicherort der elektronischen Bücher	Erlaubnis nach § 146 AO	Was Sie tun und nachweisen müssen
Deutschland	zulässig ohne Antrag und ohne Anzeige (§ 146 Abs. 2 Satz 1 AO)	Datenzugriff nach § 147 Abs. 6 AO, § 146b Abs. 2 Satz 2 AO und § 27b Abs. 2 Satz 2 und 3 UStG sicherstellen
Anderer Mitgliedstaat der Europäischen Union, auch mehrere	zulässig ohne Antrag und ohne Bewilligung (§ 146 Abs. 2a Satz 1 AO)	Datenzugriff nach § 147 Abs. 6 AO, § 146b Abs. 2 Satz 2 AO und § 27b Abs. 2 Satz 2 und 3 UStG in vollem Umfang möglich machen (§ 146 Abs. 2a Satz 2 AO)
Drittstaat, zum Beispiel Schweiz oder Vereinigtes Königreich	nur mit Bewilligung der zuständigen Finanzbehörde auf schriftlichen oder elektronischen Antrag (§ 146 Abs. 2b Satz 1 AO)	Antrag mit dem Standort oder den Standorten des Datenverarbeitungssystems oder, bei Beauftragung eines Dritten, dessen Namen und Anschrift (§ 146 Abs. 2b Satz 2 Nr. 1 AO); weitere Voraussetzungen nach § 146 Abs. 2b Satz 2 Nr. 2 bis 4 AO; Änderungen dieser Umstände unverzüglich mitteilen (§ 146 Abs. 2b Satz 4 AO)

Absatz 2a nennt nur Mitgliedstaaten der Europäischen Union. Für Staaten außerhalb der EU bleibt deshalb die Bewilligung nach Absatz 2b maßgeblich. Das trifft auch auf Staaten des Europäischen Wirtschaftsraums zu, die nicht Mitglied der Europäischen Union sind, etwa Norwegen, Island und Liechtenstein.

Ein Beispiel: Ein Maschinenbauer mit Sitz in Bayern hostet sein ERP bei einem Anbieter, der die Daten in Irland speichert. Nach Absatz 2a ist das ohne Antrag zulässig, solange der Datenzugriff vollständig möglich ist. Derselbe Betrieb bräuchte für ein Rechenzentrum in der Schweiz eine Bewilligung nach Absatz 2b.

Was Sie beantragen und mitteilen müssen

Für einen Speicherort in einem anderen EU-Mitgliedstaat sieht § 146 AO keine Anzeige und keinen Antrag vor. Ihre Aufgabe ist die Sicherstellung des Datenzugriffs (Absatz 2a Satz 2). Für einen Drittstaat bewilligt die zuständige Finanzbehörde auf schriftlichen oder elektronischen Antrag nur, wenn vier Voraussetzungen erfüllt sind (§ 146 Absatz 2b Satz 2 AO):

1. Sie teilen den Standort oder die Standorte des Datenverarbeitungssystems mit oder, bei Beauftragung eines Dritten, dessen Namen und Anschrift; die beiden Angaben stehen nach dem Wortlaut im Verhältnis „oder“ (Nr. 1).
2. Sie sind Ihren Pflichten nach §§ 90, 93, 97, 140 bis 147 und 200 Absatz 1 und 2 AO ordnungsgemäß nachgekommen (Nr. 2).
3. Der Datenzugriff nach § 146b Absatz 2 Satz 2, § 147 Absatz 6 AO und § 27b Absatz 2 Satz 2 und 3 UStG ist in vollem Umfang möglich (Nr. 3).
4. Die Besteuerung wird dadurch nicht beeinträchtigt (Nr. 4).

Nummer 1 nennt die Standortangaben und die Angaben zum beauftragten Dritten als Alternative („oder“). Geben Sie in der Praxis beide an — redaktionelle Empfehlung, damit der Ort der Verarbeitung im Antrag vollständig erkennbar ist.

Ändert sich innerhalb des Drittstaats der Standort oder der beauftragte Dritte, ist das der zuständigen Finanzbehörde unverzüglich mitzuteilen (§ 146 Absatz 2b Satz 4 AO). Wird ihr bekannt, dass die Besteuerung beeinträchtigt wird, muss sie die Bewilligung widerrufen und die unverzügliche Rückverlagerung in einen oder mehrere EU-Mitgliedstaaten verlangen (Satz 3).

Eine weitere Mitteilung betrifft die Datenhaltung bei einem Dritten: Teilt der Steuerpflichtige der Finanzbehörde mit, dass sich seine Daten bei einem Dritten befinden, hat der Dritte der Finanzbehörde Einsicht zu gewähren, die Daten auszuwerten oder sie in einem maschinell auswertbaren Format zu übertragen; die Kosten trägt der Steuerpflichtige (§ 147 Absatz 6 Sätze 2 und 3 AO). Auf die Verantwortung wirkt sich die Auslagerung nicht aus: Für die Ordnungsmäßigkeit der elektronischen Bücher bleibt allein der Steuerpflichtige verantwortlich (GoBD Rz. 21). Was inhaltlich in der Verfahrensdokumentation stehen muss, beschreibt die Verfahrensdokumentation für das ERP.

Welchen Datenzugriff Sie nachweisen müssen

An diesem Punkt entscheidet sich, ob eine Verlagerung trägt. Wurden die Unterlagen mit Hilfe eines Datenverarbeitungssystems erstellt, kann die Finanzbehörde im Rahmen einer Außenprüfung drei Wege verlangen (§ 147 Absatz 6 Satz 1 AO): Einsicht in die gespeicherten Daten und Nutzung des Systems, maschinell ausgewertete Daten nach ihren Vorgaben oder Übertragung der Daten in einem maschinell auswertbaren Format. Das Recht ist in allen Ausgestaltungen auf den Rahmen der jeweiligen Außenprüfung beschränkt (GoBD Rz. 159 in der Fassung vom 11. März 2024). Die drei Zugriffsarten und ihre Voraussetzungen beschreibt der Artikel zur Datenträgerüberlassung im ERP.

Bereitzustellen sind die Daten der Finanzbuchhaltung, der Anlagenbuchhaltung, der Lohnbuchhaltung und aller Vor- und Nebensysteme mit aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtigen Unterlagen (GoBD Rz. 159). Auf Verlangen kommen die Teile der Verfahrensdokumentation hinzu, die einen vollständigen Systemüberblick geben (GoBD Rz. 160). Die GoBD schließen eine Fernabfrage (Online-Zugriff) der Finanzbehörde auf Ihr DV-System aus; der unmittelbare Zugriff wird als Nur-Lesezugriff mit der eingesetzten Hard- und Software ausgeübt (GoBD Rz. 165). Die Datenüberlassung läuft über einen Datenträger oder über eine Datenaustauschplattform, für die die Finanzbehörde einen Zugang nach § 87a Absatz 1 AO eröffnet hat (GoBD Rz. 167 in der Fassung vom 11. März 2024). Das Einlesen muss ohne Installation von Fremdsoftware möglich sein (GoBD Rz. 176).

Dasselbe gilt für die Nachschauen: Die Übermittlung über die einheitliche digitale Schnittstelle nach § 146b Absatz 2 Satz 2 AO und der Zugriff nach § 27b Absatz 2 Satz 2 und 3 UStG müssen technisch möglich bleiben. § 146 Absatz 2a Satz 2 AO verweist für einen EU-Standort ausdrücklich darauf.

Papierbelege, die mit der Buchhaltung ins Ausland gehen

Bleiben die Papierbelege im Inland, während die elektronische Buchhaltung im Ausland liegt, muss der Beleg zur Buchhaltung gelangen oder bildlich erfasst werden. Bei einer Verlagerung, die auf § 146 Absatz 2a AO beruht oder nach § 146 Absatz 2b AO genehmigt ist, wird es nicht beanstandet, wenn die papierenen Ursprungsbelege zu diesem Zweck an den Ort der elektronischen Buchführung verbracht werden; die bildliche Erfassung hat zeitnah zur Verbringung der Papierbelege ins Ausland zu erfolgen (GoBD Rz. 136 in der Fassung vom 11. März 2024).

Für Belege, die im Ausland entstanden oder empfangen worden sind und dort direkt erfasst werden, steht § 146 Absatz 2 AO der bildlichen Erfassung durch mobile Geräte nicht entgegen (GoBD Rz. 136).

Was bei einem Verstoß droht

Ein Verzögerungsgeld von 2.500 Euro bis 250.000 Euro kann festgesetzt werden, wenn Sie die elektronische Buchführung ohne Bewilligung in einen Drittstaat verlagert haben, einer Aufforderung zur Rückverlagerung nicht nachkommen, Ihre Pflichten nach § 146 Absatz 2b Satz 4 AO nicht erfüllen oder den Datenzugriff nach § 147 Absatz 6 AO nicht einräumen (§ 146 Absatz 2c AO). Das Verzögerungsgeld ist eine steuerliche Nebenleistung (§ 3 Absatz 4 Nummer 1 AO).

Checkliste für Ihren Betrieb

1. Halten Sie fest, in welchem Staat Ihr Anbieter die Daten speichert und verarbeitet — bei mehreren Regionen jede einzelne.
2. Bei einem Standort in der EU: Prüfen Sie, ob Einsicht, Auswertung und Übertragung der Daten möglich sind (§ 147 Absatz 6 AO), und beschreiben Sie den Weg in der Verfahrensdokumentation (GoBD Rz. 151).
3. Bei einem Standort im Drittstaat: Stellen Sie den Antrag nach § 146 Absatz 2b AO vor der Verlagerung und teilen Sie den Standort oder die Standorte des Datenverarbeitungssystems mit oder, bei Beauftragung eines Dritten, dessen Namen und Anschrift (§ 146 Absatz 2b Satz 2 Nummer 1 AO).
4. Bei einem Standort im Drittstaat: Melden Sie jede Änderung des Standorts oder des beauftragten Dritten unverzüglich (§ 146 Absatz 2b Satz 4 AO). Für einen Standort in einem anderen EU-Mitgliedstaat sieht § 146 AO keine solche Anzeige vor; dort muss der Datenzugriff weiterhin in vollem Umfang möglich bleiben (Absatz 2a Satz 2).
5. Legen Sie fest, wer dem Prüfer die Hilfsmittel stellt und ihn für den Nur-Lesezugriff in das System einweist (GoBD Rz. 174).
6. Testen Sie den Export einmal vollständig — redaktionelle Empfehlung —, bevor eine Prüfung ansteht; Strukturinformationen und Daten müssen ohne Fremdsoftware lesbar sein (GoBD Rz. 176).
7. Halten Sie die Aufbewahrungsfrist in Deutschland ein: zehn Jahre für die Unterlagen nach § 147 Absatz 1 Nummer 1 und Nummer 4a AO (Bücher und Aufzeichnungen sowie Unterlagen nach dem Zollkodex der Union), acht Jahre für Buchungsbelege (Nummer 4), sechs Jahre für die übrigen in § 147 Absatz 1 AO genannten Unterlagen (§ 147 Absatz 3 Satz 1 AO). Die Frist läuft nicht ab, solange die Unterlagen für Steuern von Bedeutung sind, deren Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen ist (§ 147 Absatz 3 Satz 5 AO).